●黄亚平
高等院校相比其他行政事业单位，在人才培养、社会服务尤其是科学研究方面，赋予其更多的社会职能。高校具有资金来源渠道多、业务复杂等多个特点，原有的高等院校会计制度在很多方面都已不能满足会计发展的需要。2019年1月1日起，新政府会计制度实施以来，采取预算会计与财务会计的“双功能、双基础、双报告”全新会计核算模式，在强化预算会计功能的基础上，第一次实现反映财务会计的功能。但是，财务会计的会计核算对于高校而言，在实际操作中对会计人员的能力素养要求更高，从2019年新制度实施至今，高等院校在实际应用过程中仍然面临着许多难点问题。
原高等院校以收付实现制为主，新制度实施以后，财务会计采用权责发生制，第一次大幅度启用了费用类会计科目，并要求各大高校需要对固定资产开始计提折旧，计入“业务活动费用”会计科目，对无形资产开始计提摊销，计入“管理活动费用”会计科目，将本该归属于当期的支出计入当期费用，能更加真实完整地反映高等院校各项经济业务的实质信息。新制度下，财务会计有独立的财务会计科目体系，可以完整地反映高校的资产信息、负债情况，收入费用的配比信息等，以便能帮助高等院校及时降低财务风险，提高财务信息的整体质量。
政府会计制度最终要求“双报告”模式呈现，与以往只提供决算报表相比，更能满足社会大众对政府履行职责起到监督作用。政府财务报告与预算报表之间是彼此弥补的，更能全面地反映会计主体的完整信息。政府财务报告中能准确地反映出资产负债、费用支出等配比情况，决算报表可以准确地反映会计主体在预算收入、支出及预算执行情况。总之，“双报表”模式可以多维度地反映重要的单位会计信息，以满足多种需求。
新制度首次创造性地将财务会计与预算会计适度分离又完美结合起来，预算会计采用收付实现制的会计核算模式，财务会计采用权责发生制的会计核算模式，全新的会计核算模式不仅能准确地反映预算执行情况，还可以实现收入与费用的有效配比，为决算报表和财务报告提供强有力的会计支撑，能够全面反映高校的资产、负债、净资产、收入、费用、预算收入、预算支出、预算结余等会计要素的全面信息。
YK大学实施政府会计制度已有3年时间，在“双报告”的要求下，财务人员实务操作方面仍然存在诸多问题。对于预算会计而言，由于记账标准比较单一，以资金收付为判断标准，目前预算会计核算模式下，存在问题比较少。但对于财务会计而言，新制度全面引入权责发生制的核算模式，财务人员需要与各部门业务人员做到有效的“业财融合”，比如财务人员如何与科技处人员规范业务流程，才能确保横向科研事业收入在权责发生制基础下合理、及时确认。YK大学目前使用用友科技公司开发的智慧软件，该智慧软件构建了从功能分类科目、会计科目到经济分类科目的多重维度核算体系，以及对项目额度的控制与管理，以达到预算管理的优化，极大地减轻了财务人员的工作量。但是智慧软件尚未实现与人事部门、科研部门、国有资产管理等部门的有效衔接，如资产的入库与入账等诸多流程尚未完善、顺畅，后续各部门间的对账工作也较为困难。
（一）资产核算存在的问题
YK大学资产中，金额比较大的有流动资产（货币资金、财政应返还额度）、固定资产和在建工程。其中，固定资产金额达到总资产的60%，在建工程金额达到总资产的16%，固定资产的比重决定了固定资产的核算非常重要。
1.固定资产及折旧核算存在的问题。一是YK大学固定资产数量和规模都较大，单资产信息达到10万多条，涉及到的业务部门众多，由于各部门之间使用的系统存在不一致，导致YK大学国有资产管理部门和财务部门的资产数据存在比较明显的差异。国有资产管理部门对固定资产的定义比较具体，共分为16大门类，而财务部门根据政府会计会计准则的划分，将固定资产全部分成6大门类，在分类上的差异性导致会计人员在入账时与国有资产管理部门存在较大的不一致。二是固定资产在初始取得确认时存在滞后。YK大学财务部门根据经办人持有的日常报销单据作为固定资产初始确认时点，同时要求附带国有资产管理部门的入库单，这样的处理就会存在国有资产管理部门先列入资产库，而财务部门后入账的情形。比如：有的经办人在办理资产入库以后，经办人不能及时到财务部门办理固定资产的入账报销手续，最终造成财务部门无法及时确认应有的固定资产，就会出现确认时点存在严重的滞后。三是计提固定资产折旧不及时。目前YK大学的折旧并未按照会计准则的要求来每月计提折旧，由于固定资产存在不及时入账的情形，导致资产部门与财务部门固定资产原值存在不一致，从而没有做到每月计提折旧。资产部门的折旧只能通过资产类别进行会计核算，无法通过实际收益对象来分别计提折旧，YK大学的固定资产折旧费用全部通过业务活动费用来实现，比如各个院系、部门的计算机设备折旧应该区分教学院系通过业务活动费用来归集，行政部门通过单位管理费用中的行政管理费用来归集，后勤部门通过单位管理费用中的后勤保障费用来归集，但是由于国有资产管理部门的资产系统无法实现归集对象的具体化，导致折旧费用信息存在不实。
2.在建工程核算存在的问题。2019年政府会计制度实施以后，要求将基建会计并入会计大账来统一核算。在实际工作中，基建项目成本归集主要通过“在建工程”会计科目来进行具体核算，但是如果存在投资项目比较多，就会增加更多的会计明细科目，明细科目级次较多，导致反映的会计信息不直观、清晰。
目前YK大学处于新校区建设的尾声阶段，在建工程数额较大，但是未能及时进行竣工决算的问题比较明显，导致部分在建工程项目无法按时转为固定资产，造成固定资产原值及折旧也就存在不实的现象，不利于基建项目的成本归集。
（二）科研事业收入核算存在的问题
从2021年YK大学决算报表数据来看，财政拨款收入占总收入81%，教育事业收入占总收入12%，科研事业收入占总收入4%，其他收入占总收入3%。由于YK大学是全额拨款事业单位中的医学类院校，随着各大高校之间的交流密切，高校科学研究项目的合作也较多，YK大学科研事业收入的增长幅度也比较大，项目数量增幅也比较大。目前YK大学对科研事业收入的会计处理如下。
1.先借发票款项后到时。财务会计与预算会计均不做会计处理；
待学校账户收到科研款项且项目负责人认领款项时，财务会计如下：借记“银行存款——经费存款”，贷记“事业收入——科研事业收入”。预算会计如下：借记“资金结存——货币资金”，贷记“科研事业预算收入”，并同时计提科研管理间接经费。
2.直接收到科研款项且被认领时，财务会计如下。借记“银行存款——经费存款”，贷记“事业收入——科研事业收入”。预算会计如下：借记“资金结存——货币资金”，贷记“科研事业预算收入”，并同时计提科研管理间接经费。
由于在实际操作中，不管是借发票还是款项先到账，税务事项处理都比较滞后，项目负责人认领资金后，预算管理科会单独建本，假如项目负责人迟迟不到财务部门进行计提税费等，但增值税等税费每个月准时从财务基本户划出，此时就会出现“应交税费”借方大于贷方的情况，最终导致资产负债表中“应交税费”项目出现负值，不符合财务报表编制要求。
从上述YK大学对科研事业收入的处理来看，完全可以看出该校并未真正实现财务会计要求的以权责发生制为核算基础，比如先借发票情形，从业务实质来看，该合同已签订完毕，权责发生制要求下，合同的签订符合条件就达到确认科研事业收入。由于高校缺乏严格的合同管理系统，科研部门与财务部门在合同方面没有有效的数据对接，在这种缺乏信息共享的情况下，让财务人员按照权责发生制来确认科研事业收入，对财务人员来说真的是巨大的挑战。
根据财政部补充规定中“高等学校应当以合同完成进度来确认事业收入”，但在财务人员实际处理中，由于科研合同基本上都属于科研处来负责，科研处与财务处并未实现无缝衔接，财务人员根本无法做到确定每个科研项目的进度，更无法做到根据进度来确认收入，所以权责发生制在科研事业收入的确认上困难重重。
（一）加强对固定资产的管理
YK大学要加强对固定资产的核算与管理。建议高等院校应该建立符合自身实际的固定资产全程管理系统，该系统应该与财务系统进行无缝衔接，实现资产管理部门和财务部门的资产信息实现共享。目前，YK大学财务部门使用用友财务智慧软件，建议资产管理部门使用该软件的资产管理模块，在数据对接、提取方面便于两部门人员操作。资产管理部门和财务部门使用同一软件后，在资产管理系统入库的同时财务系统同步可以接收到相关资产信息，加快经办人在资产管理部门登记之后及时到财务部门入账，资产管理部门切实加强对各项资产的管理，财务部门积极配合，各职能部门应做到权责分明，才能有效解决高校资产入账不及时的问题。
国有资产部门应及时处置报废资产，处置完成后，持相关文件到财务部门及时办理入账，时刻做到资产管理部门的固定资产原值与财务部门固定资产原值保持一致，做到会计信息真实、完整。
（二）完善固定资产折旧的核算
国有资产部门需要利用资产管理模块优化资产计提折旧的流程，每月及时将资产管理模块中的固定资产原值与财务部门的数字进行核对，在核实无误的前提下按时每月计提折旧，并将这个信息传递到财务部门，以便于财务部门将折旧信息及时入账。
YK大学固定资产折旧费用全部计入“业务管理费用”科目，没有做到根据收益对象进行费用划分。针对这一难题，建议资产管理部门根据资产实际使用人所在部门进行划分，进一步将折旧费用具体细分到业务管理费用、单位管理费用等会计科目，以真正实现收入费用的配比情况，便于为高等院校实现政府成本会计核算提供真实、完整的会计信息。
（三）加强在建工程的核算
YK大学需要加强对在建工程的核算。首先需要解决在建工程没有及时转固的问题，理应加快办理相关手续尽早转固。其次，对于已完工但尚未办理竣工决算的项目，具体分析办理竣工决算存在哪些困难，一一攻破，确实存在困难的，会计准则要求应先按照暂估价值入账，等困难不存在时，再根据竣工决算后的实际价值来调整暂估价值，以达到准确反映会计信息。
（四）确认科研事业收入的时点
对于完善确认科研事业收入，YK大学需要成立专门的合同管理部门，专门对合同实施管理。完善合同管理制度，规范合同从签订、履行到终止的全过程管理模式，需要借助合同管理系统来实现，并需要与财务系统进行紧密连接，以便将合同信息及时转化成财务信息，将权责发生制的会计核算要求落到实处。
（五）健全财务管理制度
高等院校应进一步建立健全财务管理制度，在政府会计制度及准则要求的基础上，YK大学应根据自身实际情形，制定适合本校的相关财务制度，尤其是需要及时制定符合本院校的收入、费用相关财务管理办法，进一步明确财务会计和预算会计双分录的双轨制，并进一步根据政府财务报告进行财务分析，加强对财务状况、成本费用进行深度分析。
（六）加强财务人员培训学习，提升会计人员专业能力
由于财务工作中，会计从业人员的职业判断极其重要，需要全面提高会计人员的胜任能力。高等院校由于其业务复杂性，需要加强培训学习，对相关财务人员进行实际账务操作培训。也可以考虑从会计人员继续教育角度出发，围绕事业单位财务管理进行集中学习，注重提高会计人员解决问题的能力。高等院校之间应建立交流平台，组织实地调研，互相分享实操经验，吸取其他高校的优点，逐步提高会计人员的专业胜任能力。
政府会计制度的顺利实施，需要财务部门与各业务部门实现“业财融合”。本文结合YK大学的实际情况，对高等院校在实施制度过程中存在的问题进行详细的剖析，目前权责发生制在高等院校的会计核算中并未真正落地，尚未彻底转变固有的财务理念。高等院校在实施过程中，应加强各方管理，将政府会计制度的要求切实落到具体工作上。
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